חזקת התא המשפחתי - מס שבח

במסגרת חוק מיסוי מקרקעין מתייחס המחוקק לעסקאות המבוצעות על ידי בני זוג או על ידי הורה וילדו הקטין המקיימים תא משפחתי אחד בהקשר של פטור לדירת מגורים מזכה במס שבח.

ישנם מס' תנאים הקבועים בסעיף 49ב לחוק מיסוי מקרקעין אשר יש צורך בהתקיימם על מנת לזכות בפטור המיוחל מתשלום מס השבח.

התנאי הבסיסי העומד בבסיס ההסדרים שבסעיף 49ב, הוא כי מדובר בדירת מגורים יחידה של המוכר בישראל וכי המוכר הוא בעל הזכות בדירה במשך 18 חודשים לפחות מיום שהייתה לדירת מגורים, ולא מכר, במשך שמונה עשר החודשים שקדמו למכירה דירת מגורים אחרת כאמור, בפטור ממס לפי סעיף 49ב לחוק מיסוי מקרקעין.

לעניין זה, קובע המחוקק כי יראו מוכרים שהם בני זוג או הורה וילדו הקטין כמוכר אחד.

כך קובע סעיף 49(ב) לחוק מיסוי מקרקעין:

"לעניין פרק זה יראו מוכר ובן זוגו, למעט בן זוג הגר דרך קבע בנפרד, וילדיהם שטרם מלאו להם 18 שנים למעט ילדים נשואים - כמוכר אחד".

הוראת חוק זאת יוצרת למעשה חזקה לפיה מכירות שנעשו על ידי כל אחד מבני הזוג או על ידי הורה ועל ידי ילדו הקטין ייחשבו כמכירה על ידי מוכר אחד וזאת כאשר המוכרים מקיימים משק בית משותף.

תכליתו זו של סעיף 49 (ב) לחוק מיסוי מקרקעין בהתאם לעמדת בית המשפט בע"א 3489/99 מנהל מס שבח מקרקעין חיפה נ' אן מרי עברי הנה לקבוע נורמה אנטי-תכנונית שתכליתה מניעת הפחתות מס בלתי מוצדקות ומניעת תכנון מס באופן בלתי לגיטימי על-ידי בני-זוג.

"תכנון בלתי לגיטימי משמעו ניצול הפטור בצורה בלתי מוצדקת על-ידי העברת דירות בין בני המשפחה השונים ומכירתן על-ידי הזכאים השונים"

אם כן, הרציונל העומד בבסיס חזקה זו הוא הרצון למנוע אפשרות לעקוף את החבות במס שבח באמצעות רישום כל אחת מהדירות של התא המשפחתי על שם מישהו אחר על מנת שכל אחד מהמוכרים המשתייכים לתא המשפחתי יזכה לפטור ממס שבח בגין המכירה ככל שמתקיימים לגבי כל אחד מהמוכרים התנאים הקבועים בסעיף 49ב.

רישום כל אחת מהדירות על שם מישהו אחר נחשב לפיכך לפיקציה, זאת מאחר וההנחה היא כי התא המשפחתי המקיים משק בית משותף נחשב כיחידה כלכלית אחת והוא רכש את כל הדירות כרוכש אחד ורישום הדירות בנפרד נעשה רק במטרה להתחמק מתשלום מס שבח בעת המכירה.

מתוך חשש זה נקבע על ידי המחוקק כי יראו בכל אחד מהמוכרים מהתא המשפחתי כמוכר אחד וכאשר התא המשפחתי כבר עשה שימוש בפטור הקבוע בסעיף 49ב לא יוכל אף אחד מבני התא המשפחתי לעשות שימוש חוזר בפטור בתוך 18 חודשים מהמכירה הראשונה.


חזקה חלוטה או חזקה הניתנת לסתירה

לאור החזקה שנקבעה בסעיף 49(ב) עולה השאלה האם מדובר בחזקה חלוטה או בחזקה הניתנת לסתירה מקום בו בני הזוג או ההורים והילדים יוכיחו כי הם מקיימים הפרדה רכושית.

בשאלה זו עסק בית המשפט העליון בע"א 3178/12 שלמי נ' מנהל מיסוי מקרקעין נתניה ושם קבע בית המשפט בדעת הרוב כי החזקה הקבועה בסעיף 49(ב) לחוק מיסוי מקרקעין היא חזקה הניתנת לסתירה.

אולם זאת רק כאשר יוכיח הנישום שהתקיימו שני התנאים הבאים:

א. "הנישום יציג הסכם ממון הקובע הפרדה רכושית ביחס לנכסים שהביא כל אחד מבני הזוג לתא המשפחתי.

ב. הנישום יוכיח כי ההפרדה הרכושית התקיימה בפועל. לאחר הוכחת שני התנאים הנ"ל, גם אם מכרו בני הזוג את דירותיהם לאחר נישואיהם, בזה אחר זה ובתוך פחות מארבע שנים, יהיו שניהם פטורים ממס שבח".

כמו כן, בית המשפט קבע בהלכת שלמי כי יש להתאים את דיני המס למציאות החברתית המשתנה. המציאות מוכיחה כי ישנם תאים משפחתיים "מורכבים" שבהם בני הזוג מקיימים ביניהם הפרדה מסוימת, ושכיח למצוא בני זוג שחותמים על הסכם ממון ביחס לנכסים שהיו ברשותו של כל אחד מבני הזוג לפני החתונה.

נציין כי, ההלכה שנפסקה בפרשת שלמי הייתה שנויה במחלוקת במספר פסקי דין מוקדמים יותר. כאמור, בפסק הדין בעניין עברי אשר הזכרנו לעיל קבע בית המשפט העליון בדעת רוב שגם כאשר קיימת הפרדה רכושית בין בני הזוג באמצעות הסכם ממון יש לראות במכירה שנעשתה על ידי אחד מבני הזוג לאחר הנישואין כמכירה שנעשתה על ידי התא המשפחתי.


חזקת התא המשפחתי- מס רכישה

בע"א 3185/03 מנהל מס שבח מקרקעין מרכז נ' שחר פלם, דן בית המשפט בחזקה המקבילה לעניין מס רכישה הקבועה בסעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין, ושם נקבעה הלכה הפוכה מההלכה שנקבעה בפרשת עברי עליה עמדנו לעיל.

בדומה לסעיף 49(ב) לחוק מיסוי מקרקעין העוסק במס שבח, סעיף 9(ג1ג)(4)(ג) קובע חזקה דומה לגבי מס רכישה:

"יראו רוכש ובן זוגו, למעט בן הזוג הגר בדרך קבע בנפרד, וילדיהם שטרם מלאו להם 18 שנים, למעט ילד נשוי – כרוכש אחד";

פרשת פלם עסקה בבני זוג נשואים שרכשו דירה יחדיו כאשר לאישה הייתה קיימת דירה נוספת שנרכשה טרם הנישואים ואשר הייתה בבעלותה הבלעדית על פי הסכם ממון שנחתם בין בני הזוג. במסגרת רכישת הדירה הנוספת ערכו בני הזוג שומה שבה ערכו הבחנה בין חלקה של האישה ברכישה לבין חלקו של הגבר – חלקה של האישה הוערך על פי שומה "רגילה" בתשלום מלא, ואילו חלקו של הבעל הופחת בשל ההקלות המגיעות במס רכישה לרוכש דירה יחידה. השומה העצמית נדחתה ובני הזוג חויבו במס רכישה בשיעור מלא לאחר שנטען כי לאור החזקה הקבועה בסעיף 9 לחוק יש לראות בדירה שנרכשה על ידי האישה לפני הנישואין כדירה שנרכשה על ידי התא המשפחתי ומשכך אין לראות בתא המשפחתי כמי שרכש דירה יחידה הזכאי להקלות בשיעור מס הרכישה.

בית המשפט העליון קיבל את טענותיהם של בני הזוג וקבע כי הסוגיה הנדונה נובעת משאלת הפרשנות הראויה של החזקה הקבועה בסעיף 9 לחוק, ולעמדתו של בית המשפט החזקה הקבועה בסעיף זה מתמקדת במועד רכישת הדירה. מאחר ובמועד רכישת הדירה על ידי האישה טרם קיימו בני הזוג תא משפחתי אחד, אין לראות בדירה שנרכשה על ידי האישה לבד כדירה שנרכשה על ידי התא המשפחתי.

כלומר, יש לראות את היחידה של התא המשפחתי כיחידה אחת רק מהרגע שבו נוצר התא המשפחתי ולא קודם לכן.

התכלית לכך היא מניעת תכנוני מס בלתי לגיטימיים. הוראת סעיף 9 ביקשה למנוע מצב שבו נישום ירכוש כמה דירות מגורים וירשום את חלקן על שם בני משפחתו השונים וזאת כדי לזכות שלא בצדק בשיעור המס המופחת המוענק ל"דירה יחידה".

מאותו הטעם בדיוק, אין להחיל את ההוראה של סעיף 9 על דירה שנרכשה בטרם הנישואין, שכן במועד זה אין חשש לייחוס הדירה לבני המשפחה השונים, כי עדיין אין בני משפחה שונים, והרוכש הוא רוכש יחיד, ולו מיוחסת רכישת הדירה.

כך או אחרת, בפרשת שלמי ביטל בית המשפט העליון את ההלכה שנקבעה בפרשת עברי, וקבע כאמור כי כאשר בני הזוג קיימו הפרדה רכושית ועניין זה הוכח בפועל וכן הוצג הסכם ממון, אזי יש לראות במכירת נכס שהוחזק על ידי אחד מבני הזוג כמכירה שנעשתה על ידי בן הזוג באופן בלעדי ולא כמכירה של התא המשפחתי, וזאת אף כאשר שתי המכירות בוצעו על ידי כל אחד מבני הזוג לאחר הנישואין.

לסיכום, חזקת התא המשפחתי הקבועה בחוק מיסוי מקרקעין הנה חזקה הניתנת לסתירה בנסיבות העניין אם כי עניין זה מורכב ומסועף ולפיכך בכל מקום בו יש שאלות מיסוי מן הסוג הזה אנו ממליצים להיוועץ עם עורכי דין מומחים לדיני מיסוי מקרקעין, כדי לבחור את הקונסטלציה המשפטית המתאימה למקרה הייחודי שלו, זאת על מנת לבצע תכנון מס אופטימלי.



תשומת לבכם כי הסקירה להלן הינה תמציתית וכללית ואין בה כדי להוות חוות דעת משפטית למקרה ספציפי כלשהוא. נשמח כמובן, לייעץ ולסייע לכם בכל סוגיה פרטנית בהתאם לנסיבותיה.


עו"ד יהודה דנינו |

מחלקת תחום מקרקעין טל: 02-5008010 yehuda@abs-law.net